实际利率法下怎样摊销长期债券的溢折价
实际利率法就是根据债券发行时的实际利率计算每期应计利息收益的方法，即债券投资的每期应计利息收入等于债券的每期期初账面价值乘以实际利率。
承上例,实际利率法下债券溢价摊销表如表８－４:
表８－４ 实际利率法下债券溢价摊销表
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付息日期 |
收到的利息 |
溢价摊销 |
实际投资收益 |
尚未摊销溢价 |
账面价值 |
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1995.1.4 |
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15440 |
215440 |
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1995.7.1 |
12000 |
1228 |
10772 |
14212 |
214212 |
|
1995.12.31 |
12000 |
1289 |
10711 |
12923 |
212923 |
|
1996.7.1 |
12000 |
1354 |
10646 |
11569 |
211569 |
|
1996.12.31 |
12000 |
1422 |
10578 |
10147 |
210147 |
|
1997.7.1 |
12000 |
1493 |
10507 |
8654 |
208654 |
|
1997.12.31 |
12000 |
1567 |
10433 |
7087 |
207087 |
|
1998.7.1 |
12000 |
1646 |
10354 |
5441 |
205441 |
|
1998.12.31 |
12000 |
1728 |
10272 |
3713 |
203713 |
|
1999.7.1 |
12000 |
1814 |
10186 |
1899 |
201899 |
|
1999.12.31 |
12000 |
1899 |
10101 |
0 |
200000 |
|
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12000 |
15440 |
104560 |
|
| 在每一付息期,根据收到的利息作金额不同的会计分录:
如1995年7月1日,作会计分录如下
借: 银行存款 12000
贷: 长期债权投资----债券投资(溢折价) 1228
投资收益----债券投资收益 10772
如1999年7月1日,作会计分录如下
借: 银行存款 12000
贷: 长期债权投资----债券投资(溢折价) 1814
投资收益----债券投资收益 10186
怎样确认与核算长期债权投资的利息收益
长期债权投资利息应根据不同的情况分别处理：
(１)长期债权投资应当按期计提利息，计提的利息按债券面值以及适用的利率计算，并计入当期投资收益(假如不考虑溢价或折价)。
(２)持有的一次还本付息的债权投资，应计未收利息于确认投资收益时增加投资的账面价值；分期付息的债权投资，应计未收利息于确认投资收益时作为应收利息单独核算，不增加投资的账面价值。
(３)实际收到的分期付息长期债权投资利息，冲减已计的应收利息；实际收到的一次还本付息债权利息，冲减长期债权投资的账面价值。
例：大圣公司1996年1月3日购入大明公司1996年1月1日发行的5年期债券，票面利率12％，债券面值1000元，公司按1050元的价格购入80张，另支付有关税费400元，该债券每年付息一次，最后一年归还本金并付最后一次利息。假设大圣公司按年计算利息，则大圣公司计提利息并按直线法摊销溢价的会计处理如下：
(1)投资时
投资成本(80×1050) 84000
减：债券面值(80×10O0) 80000
债券溢价 4000
(2)购入债券时的会计分录
借：长期债权投资——债券投资(面值) 80000
长期债权投资——债券投资(溢折价) 4000
财务费用 400
贷：银行存款 84400
上述会计分录中，有关税费400元金额不大，所以直接计入财务费用,冲减投资收益；若金额较大，则应计入投资成本。
(3)年度终了计算利息并摊销溢价
每年溢价摊销额＝4000÷5＝800
会计分录如下(每年相同)：
借：应收利息 9600
贷：投资收益——债券利息收入 8800
长期债权投资——债券投资(溢价)8O0
(4)各年收到债券利息时(除最后一次付息外)
借：银行存款 96O0
贷：应收利息 9600
(5)到期还本并收到最后一次利息
借：银行存款 89600
贷：长期债权投资——债券投资(面值)80000
应收利息 9600
什么是长期股权投资
长期股权投资是指通过投资取得被投资单位的股份。企业对其他单位的股权投资，通常是为长期待有，以期通过股权投资达到控制被投资单位，或对被投资单位施加重大影响，或为了与被投资单位建立密切关系，以分散经营风险。股权投资通常具有投资大、投资期限长、风险大以及能为企业带来较大的利益等特点。
怎样确定长期股权投资的成本
长期股权投资应以取得时的成本确定。长期股权投资取得时的成本，是指取得长期股权投资时支付的全部价款，或放弃非现金资产的公允价值，或取得长期股权投资的公允价值，包括税金、手续费等相关费用,不包括为取得长期股权投资所发生的评估、审计、咨询等费用。长期股权投资的取得成本，具体应按以下情况分别确定：
(1)以支付现金取得的长期股权投资，按支付的全部价款作为投资成本，包括支付的税金、手续费等相关费用。例如， A企业购入 B企业股票以备长期待有，支付购买价格9000000元，另支付税金、手续费等相关费用40000元， A企业取得 B企业股权的投资成本为9040000元。企业取得的长期股权投资，如果实际支付的价款中包含已宣告而尚未领取的现金股利，应作为应收项目单独核算。
(2)以放弃非现金资产取得的长期股权投资。非现金资产，是指除了现金、银行存款、其他货币资金、现金等价物以外的资产，包括各种存货、固定资产、无形资产等(不含股权，下同)，但各种待摊销的费用不能作为非现金资产作价投资。这里的公允价值是指，在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额。公允价值按以下原则确定：
①以非现金资产投资，其公允价值即为所放弃非现金资产经评估确认的价值。
②以非现金资产投资，如果按规定所放弃非现金资产可不予评估的，则公允价值的确定为：如该资产存在活跃市场的，该资产的市价即为其公允价值；如该资产不存在活跃市场但与该资产类似的资产存在活跃市场的，该资产的公允价值应比照相关类似资产的市价确定；如该资产和与该资产类似的资产均不存在活跃市场的，该资产的公允价值按其所能产生的未来现金流量以适当的折现率贴现计算的现值确定。
③如果所取得的股权投资的公允价值比所放弃非现金资产的公允价值更为清楚，在以取得股权投资的公允价值确定其投资成本时，如被投资单位为股票公开上市公司，该股权的公允价值即为对应的股份的市价总额；如被投资单位为其他企业，该股权的公允价值按评估确认价或双方协议价确定。
例如， A企业以固定资产作价对外投资以取得 B企业的股权，固定资产的账面原价580000元，已提折旧150000元，该项固定资产的公允价值为440000元，则 A企业长期股权的投资成本为440000元(不考虑相关税费)。假如该项固定资产的公允价值无法确定，取得 B企业股权每股市价为6元， A企业共计取得 B企业65000股股份，则取得股权投资的公允价值为390000元(6×65000)，作为该项股权投资的投资成本为390000元(不考虑相关税费)。以非现金资产作价投资，其应交纳的相关税费，也应作为股权投资的成本。
放弃非现金资产的公允价值，或取得股权的公允价值超过所放弃非现金资产的账面价值的差额，作为资本公积准备项目；反之，则应依据谨慎原则确认为损失，计入当期营业外支出。
(3)原采用权益法核算的长期股权投资改按成本法核算，或原采用成本法核算的长期股权投资改按权益法核算时，按原投资账面价值作为投资成本。
什么是长期股权投资核算的成本法？什么情况下应采用成本法
成本法是企业在购入作为长期投资的股票时应按实际支付的价款,作为长期投资的成本入账。在该股票持有期间，“长期股权投资”账户以成本反映的投资金额始终保持不变。股票投资上取得的股利作为投资收益而不影响投资账户的账面价值，被投资企业实现利润导致了企业期末净资产价值的增加，或发生了亏损导致了净资产价值的减少也丝毫不影响投资企业的“长期股权投资”账户所反映的成本金额。
企业持有的长期股权投资，在下列情况下应采用成本法核算：
（1）投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响。通常情况下，投资企业拥有被投资单位20％以下表决权资本的，则认为投资企业对被投资单位无控制、共同控制或无重大影响。
（2）不准备长期待有被投资单位的股份。’这种情况是指，投资企业在投资时不准备长期持有被投资单位的股份。
（3）被投资单位在严格的限制条件下经营，其向投资企业转移资金的能力受到限制。在这种情况下，投资企业的控制和影响能力受到限制，不能按照自身的意愿调度和使用资金。例如，被投资单位在国外，外汇受所在国管制，其外汇汇出受到限制。
成本法下怎样核算长期股权投资
长期股权投资采用成本法核算的一般程序如下：
（1）初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资时的投资成本增加长期股权投资的账面价值。
（2）被投资单位宣告分派的利润或现金股利，投资企业接应享有的部分，确认为当期投资收益，但投资企业确认购投资收益，仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的部分，作为投资成本的收回，冲减投资的账面价值。
例： 大圣公司1998年4月2日购入 C公司有表决权资本的3％的股份59000股，并准备长期持有,每股价格12．12元，另支付相关税费3200元。 C公司于1998年5月2日宣告分派1997年度的现金股利，每股0．2元。 大圣公司的会计处理如下：
(1)计算投资成本
成交价(50000×12.12) 60600O
加：税费 3200
投资成本 609200
(2)购入时的会计分录
借：长期股权投资——C公司 609200
贷: 银行存款 609200
(3) C公司宣告分派股利
借：应收股利 10000
(50000×0.2)
贷：长期股权投资——C公司 10000(注)
注：在我国，当年实现的盈余均于下年度一次发放股利。本例中，大圣公司1998年4月2日购入 C公司股票， C公司于5月2日宣告分派1995年度的现金股利，这部分股利实质上是由投资以前年度的盈余分配得来的，故不作为当期的投资收益，而应当冲减投资成本。
什么是长期股权投资核算的权益法？什么情况下采用权益法？什么情况下中止采用权益法
权益法是企业在购入作为长期投资的股票时,“长期股权投资”账户要反映企业在持有股票期间的被投资企业净资产即所有者权益中实际占有的份额，也就是被投资企业所有者权益上发生的任何变化，包括该企业取得的利润、发生的亏损、获取的捐赠、支付的股利，都要按投资份额相应调整“长期股权投资”账户。
依据《投资准则》规定，投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响时，长期股权投资应采用权益法核算。当投资企业对被投资单位不再具有控制、共同控制和重大影响时，投资企业对被投资单位的长期股权投资应中止采用权益法，改按成本法核算，这种情况包括：
（1）投资企业由于减少投资而对被投资单位不再具有控制、共同控制和重大影响，但仍部分或全部保留对被投资单位的投资。这种情形是指，投资企业虽然还拥有被投资单位的表决权资本，但所拥有的被投资单位的表决权资本的比例已不再具有对被投资单位进行控制、共同控制和对被投资单位实施重大影响的能力。
（2）被投资单位已宣告破产或依法律程序进行清理整顿。这种情形是指，虽然投资企业仍然拥有被投资单位的表决权资本的比例达到控制、共同控制或重大影响的比例，但由于被投资单位已宣告破产或依法律程序进行清理整顿，其控制和影响的能力受到限制，投资企业已不能依其所拥有的表决权资本的比例对被投资单位进行控制、共同控制或施加重大影响。
（3）计划近期内出售被投资单位的股份。这种情形是指，投资企业原准备长期待有被投资单位的股份，但由于改变投资目的，企业不打算长期持有而计划近期内出售被投资单位的股份。在这种情况下，对被投资单位进行控制、共同控制和施加重大影响已不重要，再按权益法核算已无意义。
（4）被投资单位在严格的长期性限制条件下经营，其向投资企业转移资金的能力受到限制。这种情形是指，原采用权益法核算时被投资单位的资金转移能力等并未受到限制，但其后由于各种原因而使被投资单位处于严格的各种限制性条件下经营，其向投资企业转移资金的能力受到了限制。在这种情况下，投资企业对被投资单位的控制和影响的能力受到限制，投资企业不应再采用权益法核算。
投资企业对被投资单位的长期股权投资中止采用权益法核算时，对中止采用权益法前被投资单位实现的净利润或发生的净亏损，仍应按权益法调整投资的账面价值，并确认投资损益。
权益法下怎样核算长期股权投资
长期股权投资采用权益法核算的一般程序如下：
（1）初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资时的投资成本增加长期股权投资助账面价值。
（2）投资后，随着被投资单位所有者权益的变动而相应调整增加或减少长期股权投资的账面价值。并分别以下情况处理：
①属于被投资单位当年实现的净利润而影响的所有者权益的变动，投资企业庞按所持表决权资本比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资收益，但投资企业按应享有的份额确认被投资单位实现的净利润时，不包括法规或公司章程规定不属于投资企业的净剩润，如按照我国有关法律、法规规定，某些企业实现的净利润可以提取一定比例的职工福利及奖励基金，这部分从净利润中提取的职工福利及奖励，投资企业不能享有，因此，在计算应享有被投资单位实现的净利润时，应扣除不能由投资企业享有的净利润的部分。
②属于被投资单位当年发生的净亏损而影响的所有者权益的变动，投资企业应按所持表决权资本的比例计算应分担的份额，减少长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资损失。
投资企业确认被投资单位发生的净亏损，除投资企业别被投资单位有其他额外的责任(如提供担保)以外，一般以投资账面价值减记至零为限，这里的投资账面价值是指该项股权投资的账面余额减去该项投资已提的减值准备，股权投资的账面余额包括投资成本、股权投资差额等；如果以后窑期被投资单位实现净利润，投资企业应在计算的收益分享额超过未确认的亏损分担额以后，，按超过未确认的亏损分担额的金额，恢复投资的账面价值。例如， A企业对 B企业投资按权益法核算，其投资占 B企业表决权资本的30％，并对 B企业具有重大影响。 A企业对 B企业的投资成本为110000元，投资第一年(假如 A企业在投资年度的1月1日投资)，B企业实现净利润100000元，第二年 B企业发生净亏损500000元，第三年 B企业实现净利润200O00元。则 A企业投资第一年年末对 B企业投资的账面价值为140000元( 110000＋100000×30％)，确认投资收益30O00元(100000×30％)；第二年年末对 B企业投资的账面价值为0(140000－500000×30％－10000)，在本例中如果 A企业没有对 B企业有额外责任，长期股权投资最多减记为零，确认投资损失为140000元；第三年年末恢复增加对 B企业投资的账面价值为500O0元(200000×30％－10000)。
投资企业按被投资单位实现的净利润或发生的净亏损，计算应享有或应分担的份额时，应以取得被投资单位股权后发生的净损益为基础，投资前被投资单位实现的净损益不包括在内。
投资企业享有被投资单位损益的份额，如果会计年度内投资(持股)比例发生变动，应根据投资持有时间加权平均计算。
③因被投资单位资产评估、接受捐赠实物资产等所引起的所有者权益的变动，投资企业应按所持股权比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的联面价值，并作为股权投资准备，在长期股权投资中单独核算。待被投资单位将资产评估增值、接受捐赠实物资产价值转作损益后，再冲减股权投资准备。
④因被投资单位外币资本折算所引起的所有者权益的变动，投资企业庞按所拥有的表决权资本的比例计算应享有或应分担的份额，调整长期股权投资的账面价值，并计入资本公积。
⑤被投资单位宣告分派利润或现金股利时，投资企业按表决权资本比例计算的应分得的利润或现金股利，冲减长期股权投资的账面价值。
例： X企业1997年1月2日向 H企业投出如下资产，见表８－５ 。
表８－５ 单位：元
|
项 目 |
原始价值 |
累计折旧 |
公允价值 |
|
机 床 |
500000 |
150000 |
400000 |
|
汽 车 |
450000 |
50000 |
420000 |
|
土地使用权 |
150000 |
- |
150000 |
|
合 计 |
1100000 |
200000 |
970000 | X企业的投资占 H企业有表决权资本的70％，其投资成本与应享有 H企业所有者权益份额相等。1997年 H企业全年实现净利润550000元；1998年2月份宣告分派现金股利350000元；1998年 H企业全年净亏损2100O00元；1999年 H企业全年实现净利润850000元。根据资料， X企业的会计处理如下：
(1)投资时
借：长期股权投资——H企业(投资成本) 97000O
累计折旧 200000
贷：固定资产 950000
无形资产——土地使用权 150000
资本公积——股权投资准备 70000
(2)1997年12月31日
借：长期股权投资——H企业(损益调整) 385000
(550000×70％)
贷：投资收益——股权投资收益 385000
(3)1997年末“长期股权投资——H企业”账户的账面余额
＝9700O0＋385000＝1355000(元)。
(4)1998年2月份宣告分派股利
借：应收股利——H企业 245000
(350000×70％)
贷：长期股权投资——H企业(损益调整) 245000
宣告分派股利后X企业“长期股权投资——H企业”账户的账面余额
＝1355000—245000＝111O000(元)
(5)1998年12月31日,被投资企业发生亏损2100000元,X企业占1470000元,由于宣告分派股利后X企业“长期股权投资——H企业”账户的账面余额只有1110000元,故最多可减少“长期股权投资——H企业”账面价值的金额为1110000(元)。
借：投资收益——股权投资损失 1110000
贷：长期股权投资——H企业(损益调整) 1110000
通常情况下，长期股权投资的账面价值减记至零为限。备查登记中应当记录未减记长期股权投资的金额为360000元(2100000×70％— 1110000)。
(6)1999年12月31日
由于H企业实现利润,X企业可恢复“长期股权投资——H企业”账户账面价值＝850000×70％—360000＝235000(元)
借：长期股权投资——H企业(损益调整) 235000
贷：投资收益——股权投资收益 235000
怎样确定股权投资差额
股权投资差额，是指采用权益法核算长期股权投资时，投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额的差额。这里的所有者权益是指属于有表决权资本所享有的部分。股权投资差额一般可按以下公式计算：
|
股权投资差额 |
＝ |
投资成本 |
－ |
投资时被投资单位所有者权益 |
× |
投资持股比例 | 在计算股权投资差额时，不应包括被投资单位资产评估增值和接受捐赠实物资产未来应转作损益的部分。投资企业在投资时，如果被投资单位的资本公积中含有资产评估增值和接受捐赠实物资产未来需要转作损益的部分，投资企业应将该部分按所拥有的表决权资本的比例单独计算应享有的份额，并作为股权投资准备，在股权投资中单独核算。
股权投资差额应分期平均摊销，计入损益。摊销期限，合同规定了投资期限的，按投资期限摊销；没有规定投资期限的，投资成本超过应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，一般按不超过10年(含10年)的期限摊销；投资成本低于应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，一般按不低于10年(含10年)的期限摊销，摊销金额计入当期投资收益。
例： A企业于1998年4月1日以480000元投资 B企业普通股，占 B企业普通股的20％， B企业1998年度所有者权益变动如表８－６。
表８－６ 单位:元
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日 期 |
项 目 |
金 额 |
|
1998年1月1日 |
股 本 |
900000 |
|
|
资本公积 |
400000 |
|
|
盈余公积 |
100000 |
|
|
未分配利润 |
100000 |
|
3月20日 |
分派现金股利 |
100000 |
|
8月1日 |
现金增资 |
200000 |
|
12月31日 |
全年净利润 |
400000 |
|
1998年12月31日所有者权益合计 |
2000000 | A企业按权益法核算对 B企业的投资
(1)投资时 B企业所有者权益＝900O00+400000+ 100000+100000-100000+40000O×3÷12＝1500000(元)
(2) A企业应享有 B企业所有者权益的份额＝1500000×20％＝300O00(元)
(3)投资成本与应享有 B企业所有者权益份额的差额＝480000—30000O＝180000(元)
(4)会计分录：
借：长期股权投资——B企业(投资成本) 480000
贷：银行存款 480000
借：长期股权投资——B企业(股权投资差额)180000
贷：长期股权投资——B企业(投资成本) 180000
(5)上述股权投资差额假设按10年推销，每年摊销1800O元
借：投资收益——股权投资差额摊销 18000
贷：长期股权投资——B企业(股权投资差额) 18000
什么是长期投资减值?长期投资减值的判断标准是什么?
企业持有的长期股权或债权投资，作为一项资产，与其他资产一样，应能为企业带来未来的经济利益，当一项长期投资不能再为企业带来经济利益时，或者一项长期投资预计未来收回的价值低于原投资成本或账面价值，则长期投资不能再保持原来的账面价值，而应将预计低于投资账面价值的部分确认为一项资产损失，冲减原投资账面成本，这就是长期投资减值。企业应对长期投资的账面价值定期地逐项进行检查。如果由于市价持续下跌或被投资单位经营状况变化等原因导致其可收回金额低于投资的账面价值，应确认为损失。
企业持有的长期股权或债权投资，有的有市价，有的没有市价。对于有市价的长期投资，是否应当计提减值准备，可以根据下列迹象判断：
（1）市价持续2年低于账面价值。
（2）该项投资暂停交易1年。
（3）被投资单位当年发生严重亏损。
（4）被投资单位持续两年发生亏损。
（5）被投资单位进行清理整顿、清算或出现其他不能持续经营的迹象。
对于无市价的长期投资，是否应当计提减值准备，可以根据下列迹象判断：
（1）影响被投资单位经营的政治或法律环境的变化，如税收、贸易等法规的颁布或修订，可能导致被投资单位出现巨额亏损。
（2）被投资单位所供应的商品或提供的劳务因产品过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，从而导致被投资单位财务状况发生严重恶化。
（3）被投资单位所从事产业的生产技术或竞争者数量等发生变化，被投资单位己失去竞争能力，从而导致财务状况发生严重恶化。
（4）被投资单位的财务状况、现金流量发生严重恶化，如进行清理整顿、清算等。
怎样进行长期投资减值的账务处理
长期投资减值与短期投资跌价的会计处理类似，其一般处理程序如下：
（1）设置“长期投资减值准备”账户，作为资产的备抵，在资产负债表上，备抵账户的余额以备抵其资产价值的方式列示。
（2）在编制财务报告时，按上述判断标准，预计长期投资的减值。
（3）预计可收回金额低于长期投资的账面价值及已提的减值，确认为损失，计入当期损益；已确认损失的长期投资的价值又得以恢复，应在原已确认的投资损失的数额内转回，并确认为当期收益。
例：A企业对 B企业投资按成本法核算，其投资成本为50000元， B企业为上市公司，由于 B企业的股票已暂停交易1年，估计其可收回金额为20000元。 B企业应在期未时计提减值准备30000元，但由于该项投资原有计入资本公积准备项目500O元(假设以无形资产投资，投资时无形资产的账面价值为45000元，其公允价值为50000元)，应计入损益的跌价损失为25000元。如果以后期 B企业的股票又恢复交易，市价回升至35000元，冲减已提的减值准备15000元，冲减的减值准备增加当期收益。处置长期投资时，应同时结转已计提的长期投资减值准备。 A企业有关的会计分录如下：
(1)投资时
借：长期股权投资——B企业 50O00
贷：无形资产 45000
资本公积——股权投资准备 5000
(2)计提减值准备
借：资本公积——股权投资准备 5O00
投资收益——长期投资减值准备 25000
贷：长期投资减值准备——B企业 30000
(3)市价恢复后冲回已提的减值准备
借：长期投资减值准备——B企业 15000
贷：投资收益——长期投资减值准备 15000
(4)如果 A企业出售对 B企业的股权投资，出售所得价款38000元，其会计分录为：
借：银行存款 38000
长期投资减值准备——B企业 15000
贷：长期股权投资——B企业 50000
投资收益——股权出售收益 3000 |
